Grup Şirketlerinin Vergilendirilmesinde Yeni Yaklaşım 

Vergi hukuku sistemimizde şirket karlarının vergilendirilmesi yöntem ve şekli genel olarak Kurumlar Vergisi Kanununda düzenlenmiştir. Kurumlar Vergisi Kanunu aynı sermaye grubuna ait şirketlerin ya da bir şirket tarafından kontrol edecek şirketlerin her birini ayrı ve bağımsız bir vergi mükellefi kabul etmiştir. Bu nedenle aynı şirket tarafından kontrol edilen şirketlerin bir kısmı kar edip kurumlar vergisi öderken diğer bir kısmının zarar etmesi olasıdır. Bu durumda aynı grupta yer almasına rağmen her şirketin ayrı bir vergi mükellefi kabul edilmesi nedeniyle grup şirketlerinin vergi amacıyla sonuçlarının konsolide edilmesi ve konsolide bazda ortaya çıkacak sonuca göre kurumlar vergisi ödenmesi uygulanması söz konusu değildir. Bu açıdan vergi hukukumuz şirketler grubu fikrine yabancı bulunmaktadır. Konudaki ayrık uygulama iştirak karlarına ilişkin vergi istisnasıdır. 

Bu yaklaşım holding şirketlerinin giderek yaygınlaştığı ülkemizin gelişmeleri gelişmiş Batı ülkelerinde ortaya çıkan anlayışın gerisinde kalmaktadır. Batılı gelişmiş ülkelerin çoğunda grup şirketlerinin konsolide bazda ortaya çıkan kara göre vergilendirilmesi veya grubun bir şirketinin zararının diğerinin karından düşülmesi ilkesi kabul edilmiş bulunmaktadır. Bunun gerekçesi ise çok açıktır. Bir mükellef net varlığından ortaya çıkan artış vergilendirilebilir kazancı oluşturmaktadır. 

Bir grubun net varlığında ortaya çıkan artış ise o grupta yer alan şirketlerin ve/veya zararlarının toplanması ile ulaşılan rakamdır. Bu nedenle grupta yer alan şirketlerin bir kısmı kar eder iken diğer bir kısmı zarar edebilir. Bu açıdan grubun net karının bulabilmek için kar eden şirketlerin karları toplamından zarar eden şirketlerin toplam zararlarının düşülmesi gerekir. Bu gerekçe ile gelişmiş Batılı ülkelerin çoğunluğunda kurumlar vergisi konsolide kar üzerinden ödenmekte ve hatta tek bir kurumlar vergisi beyannamesi verilmektedir. Uygulamada hemen her ülke kendine has bazı düzenlemeler yaparak grup oluşturma konusunda bazı kriterler getirmişlerdir. 

Uygulamada hemen her ülke değişik oranda bir pay sahipliği aramaktadır. %50 ile %100 arasında değişmektedir. Bazı ülkeler grupta yer alan şirketlerin anonim şirket olma zorunluluğu getirmiştir. Uygulamada grupta yer alan şirketler mali yıllarının uygunluğu genel olarak aranmaktadır. Bazı ülkeler uygulamayı otomatik bir mekanizmaya oturtmuş iken, bazıları Maliye Bakanlığından özel izine bağlamıştır. Uygulamanın bazı ülkelerde yabancı ülkede kurulu şirketleri de kapsayacağı görülmektedir. Bazı ülkeler uygulama için şirketler arasında sözleşme yapılmasını ön koşul olarak kabul etmişlerdir. 

Aşağıda bazı Avrupa ülkelerindeki uygulamanın genel hatları satır başları itibariyle verilmiştir. Vergi amaçları ile grup şirketlerini aynı şemsiye altına toplama uygulaması esas itibariyle ABD kaynaklıdır. Burada ABD uygulamasına değinmeyeceğim. 

Almanya:

Bir Alman şirketi mali, ekonomik ve organizasyon açılarından diğer bir Alman şirketine bağlı ise, yavru şirket kar ve/veya zararını diğer şirkete transfer edebilir. Bunun için asgari 5 yıl süreli olan bir sözleşmenin bu şirketler arasında imzalanması gerekir. Yavru şirketin söz konusu olabilmesi için ana şirketin bunda en az %50 arasında pay sahibi olması gerekir. Sözleşme kar ve/veya zararların ana şirkete transfer edilmesi ile işlerlik kazanır. 

Avusturya:

Bir Avusturya yavru şirketinin kar ve/veya zararı ana şirketin kar ve/veya zararına eklenmektedir. Bunun için ana şirket ile yavru şirket arasında kar ve/veya zararların aktarılacağına ilişkin bir sözleşme yapılması gerekmektedir. Bu konuda, yavru bir şirket bir ana şirketin mali, ekonomik ve organizasyonel açıdan kontrolü altındaki bir şirket olarak tanımlanmıştır. Yavru şirketin paylarının en az %75'ine ana şirket tarafından sahip olunması mail kontrolün varlığını gösterir. Ana şirket birden fazla yavru şirkete sahip olabilir. 

Belçika:

Belçika'dan vergi amaçları ile şirketlerin kar ve/veya zararları grup oluşturacak şekilde birleştirilmemektedir. 

Fransa:

Ocak 1988'de yapılan kanun değişiklikleri ile Fransa da grup şirketlerinin mali sonuçlarının vergi amaçlarıyla birleştirilmesi kabul edilmiştir. Bu konuda kabul edilen kriter ana şirketin diğer bir yavru şirketle doğrudan veya dolaylı olarak yüzde 95 ve daha fazla pay sahibi olmasıdır. Grup şirketlerinin hangileri olacağı ana şirket tarafından seçilir ve yüzde 95 pay sahibi olunan bütün şirketlerin birleştirilmesinde zorluluk yoktur. seçimin ilgili mali yılın başlamasından önce yapılması gerekir. şirketlerin mali yıllarının birbirine uygun düşmesi gerekir. 

İngiltere:

Vergi amaçları için şirketlerin sonuçlarını konsolide etmek olası değildir ve şirket ayrı bir gelir olarak kabul edilmektedir. Ancak bu konuda iki dönemli istisna vardır. Birincisi yüzde 51 ve daha fazla paya sahip olmaya bağlı bağlı istisnalardır. %75 ve daha fazla pay sahipliği söz konusu ise bir şirketin zararı diğerinin karını azaltmak amacıyla kullanılabilir. İşlem aynı muhasebe dönemi için yapılmaktadır. diğer yandan bu tür sermaye ilişkisi olan şirketler arasında varlıklar ilgisiz olarak aktarılabilmektedir.  

İspanya:

Özel izin alındığı zaman ispanyada grup şirketlerinin sonuçlarının vergi amaçları ile konsolidasyonu mümkündür. Grupta yer alan bütün şirketlerin anonim şirket olması gerekir. Ana şirketin bir ispanyol şirketi olması ve gruptaki şirketlerin paylarının en az %90ına doğrudan veya dolaylı olarak sahip olması ve ana şirketin kendisinin de diğer bir ana şirket tarafından kontrol edilmemesi gerekir. Uygulamada konsolide edilmiş tekbir vergi beyannamesi verilir. 

Portekiz:

Vergi amaçları ile grup şirketlerinin konsolidasyonu uygulaması genel olarak yoktur. Ancak şirketler arasında yüzde 90dan fazla pay sahipliği ilişiksi varsa grup konsolide edilmiş kar üzerinden vergi ödeyebilir. Bu amaçla Maliye Bakanlığından özel izin alınması gerekmektedir.

Görüldüğü gibi bazı istisnalar hariç tutulursa Avrupa ülkelerinde vergilendirmede grup şirketlerinin bir arada değerlendirilmesi yaygın bir uygulamadır. Grup şirketlerinin vergilendirilmesindeki bu çağdaş yaklaşımın ülkemiz vergi düzenlemelerinde yer alması yollarının araştırılması vergi düzenlemelerinin gündeme geldiği günlerde ilginç olacaktır.